国资委党委关于印发《关于加强中央企业廉洁风险防控工作的指导意见》的通知
国资委党委
国资委党委关于印发《关于加强中央企业廉洁风险防控工作的指导意见》的通知
国资党委纪检〔2012〕155号
各中央企业党委（党组）：
为贯彻落实中央纪委《印发<关于加强廉政风险防控的指导意见>的通知》（中纪发〔2011〕42号）要求，做好中央企业廉洁风险防控工作，我们制定了《关于加强中央企业廉洁风险防控工作的指导意见》。现印发给你们，请遵照执行，并于2012年11月底前将贯彻落实情况报送国资委纪委。
国资委党委
2012年6月21日
关于加强中央企业廉洁风险防控工作的指导意见
为贯彻落实中央纪委《印发〈关于加强廉政风险防控的指导意见〉的通知》(中纪发〔2011〕42号)要求，做好中央企业廉洁风险防控工作，完善惩治和预防腐败体系建设（以下简称惩防体系建设），促进企业健康发展，提出如下指导意见。
本意见所称的廉洁风险是企业人员利用职权谋取私利给企业带来危害性或负面影响的可能性。廉洁风险防控是指按照党风廉政建设责任制规定，由企业各责任主体共同实施的排查、识别、评估和防范廉洁风险的管理过程。
一、指导思想、工作原则和目标要求
（一）指导思想。
以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导，深入贯彻落实科学发展观，以党风廉政建设责任制为抓手，以制约和监督权力运行为核心，以全面风险管理和内部控制制度为依托，以岗位风险防控为基础，以加强制度建设为重点，以现代信息技术为支撑，建立和完善权责清晰、流程规范、风险明确、措施有力、制度管用、预警及时的廉洁风险防控机制，提高预防腐败能力，提升企业管理水平。
（二）工作原则。
坚持围绕中心，实现廉洁风险防控工作与企业战略目标相一致、与企业改革发展进程相适应、与企业监管制度相衔接、与各项工作相互促进、协调发展；坚持融入管理，把廉洁风险防控工作纳入全面风险管理，结合改革创新、流程管理和信息化管理，不断完善防控工作的体制机制制度和科技支撑，增强企业管控能力；坚持突出重点，抓好重点领域、重要岗位、重要事项和关键环节的廉洁风险防控，分级分类实施廉洁风险防控措施；坚持整体推进，用系统的思维、统筹的观念、科学的方法推进工作，合理确定工作目标、任务、方法、步骤。
（三）目标要求。
按照整体规划、分步实施、扎实推进、务求实效的总体要求，2012年要重点针对投资决策、产权交易、财务管理、境外资产、资本运营、物资采购、招标投标、选人用人和工程建设等腐败易发多发的重点领域、关键环节和重要岗位开展廉洁风险防控工作。
截至2017年底，建立运行顺畅的廉洁风险防控机制，并结合实际，逐步探索由传统防控向信息化防控发展，持续改进、不断适应新形势发展变化的要求，保障企业科学发展。
二、明确职权，查找廉洁风险
（四）明确岗位职权。
企业要进一步明确部门、岗位的职权名称、内容、行使主体和规定依据等，对职权行使的主体、条件、范围、程序、时限和监督方式等内容，特别是对人、财、物、核心技术、商业秘密和无形资产管理等关键岗位的职权要进行梳理、规范，编制职权目录，绘制各类职权运行流程图，规范运行。
（五）收集廉洁风险信息。
各中央企业惩防体系建设领导小组、监督工作协调性机构或联席会议要加强沟通协调，定期或不定期地收集下列廉洁风险信息：
1.监事会、巡视、审计、专项检查和效能监察等各项监督检查发现的廉洁风险信息；
2.通过民主生活会、述职述廉、民主测评等方式获知的涉及有关领导人员的廉洁风险信息；
3.信访举报、查办案件等方式查出的涉嫌腐败的廉洁风险信息；
4.通过问卷调查、网络舆情、调研座谈等方式了解的职工群众反映的廉洁风险信息；
5.排查识别的廉洁风险信息；
6.通过其他途径反映的廉洁风险信息。
（六）排查识别廉洁风险。
企业排查识别廉洁风险主要是以权力运行是否规范受控为判断标准，通过自己查、群众评、专家议和组织审等方式，重点对可能利用职权谋取私利的以下各项因素进行评估：
1.权力结构与授权因素。企业各决策主体的职权是否明确，决策程序是否完善；决策权、执行权、监督权是否相互制约又相互协调；部门职能配置，特别是人、财、物管理等重要职能的配置是否合理并且相互制约；重要岗位是否落实不相容业务分离规定；授权的范围、事项、条件和期限是否清楚，自由裁量权限是否适当；责、权、利是否明确且对等；授权事项与被授予者的履职能力是否相匹配。
2.机制制度因素。企业现行的制度是否符合法律法规的规定；制度内容是否适用、管用、可操作；各项制度是否配套健全；制度的执行是否有程序保障；“三重一大”决策制度是否建立并得到有效执行；内部控制制度是否建立健全；监督制约机制是否健全完备，纪检监察、审计和法律等部门职能是否明确，监督是否到位、有效；考核评价机制否健全、可操作，对过错责任的追究是否及时，管理是否形成闭环。
3.权力运行因素。依法、民主、科学决策是否有程序保障，集体决策和党组织参与决策是否落实；经营管理的各项操作流程是否建立健全，流程是否设计合理、步骤齐全、次序得当、界限明确，衔接时间是否合理，过程是否受控；企（厂）务、党务等信息是否公开；信息传递、沟通、共享是否顺畅，有无遗漏、隐瞒、封锁、错误传递信息的现象；是否运用现代科学技术手段，把重要监管制度嵌入信息系统，实现在线运行；被授权人是否不作为、越权行事、违规作为，是否实行“一岗双责”，是否遵守廉洁从业规定等。
4.思想道德因素。企业是否培育诚信文化、合规文化；企业的廉洁教育是否有盲区、盲点，廉洁教育是否与岗位职责紧密结合；党性、党风、党纪教育和廉洁从业教育的内容、时间和受教育人员是否落实；职工爱岗敬业、遵章守纪的自觉程度；职工对依法经营、集体决策、廉洁从业、公道正派、民主公开和接受监督的满意度；职工对教育针对性和实效性的满意度。
5.外部环境因素。可能易发多发腐败行为的行业、领域与本企业的业务关联度；相关市场规范程度和廉洁状况；企业利益相关主体诚信守法意识和廉洁情况；部门或岗位容易受到利益诱惑的程度；社会公众、媒体舆论等对企业的满意度。
6.企业其他因素。
三、评估风险等级，制定防控措施
（七）组织廉洁风险评估。
采用定性与定量相结合的方法，根据权力的重要程度、自由裁量权的大小、腐败行为发生的几率及危害程度等因素，定期对收集和排查到的廉洁风险进行评估，合理确定等级，明确风险分类和典型风险事项，并经领导班子集体审定。
各中央企业要对岗位、部门廉洁风险排查结果逐一登记汇总，编制廉洁风险及等级目录，形成廉洁风险信息数据库，并在一定范围内予以公开，接受群众监督。
（八）廉洁风险防控的主要措施。
针对廉洁风险和风险等级，依据有关制度规定、廉洁从业要求、工作责任、工作权限、工作标准，制定切实可行的防控方案；根据不同等级的廉洁风险实行分级管理，分工负责、责任到人；特别要突出高风险的防控，针对廉洁风险构成因素，抓重点、抓关键，采取综合措施，加大从源头上防范廉洁风险的力度。
1.优化权力结构。加快公司制、股份制改革步伐，进一步建立和完善规范的公司治理结构，充分发挥党委的政治核心作用、职工的民主管理作用，形成权力结构制约、业务牵制、关键岗位不相容、责权利对等的权力结构。
2.规范权力运行。进一步完善“三重一大”决策制度，细化议事规则，规范工作流程，健全工作机制；要优化业务流程，记录工作过程；把权力制衡、过程监控原则和廉洁从业规定体现在经营管理的各个环节，压缩自由裁量空间；要充分发挥监事会、纪检监察、巡视、审计等专门监督机构的作用，明确监督责任、途径和方法，加强效能监察、内部控制和过程监督，健全考核评价制度，切实形成结构合理、配置科学、程序严密、制约有效的权力运行机制，防范腐败行为的发生。
3.推进民主公开。充分发挥职工董事、职工监事、工会和职代会的监督作用，完善企（厂）务、党务公开制度，通过内部网络、公开栏等方式，逐步推进重要业务和管理事项信息公开，加大信息公开力度。畅通信访举报渠道，接受群众监督。
4.加强科技防控。充分运用信息管理平台，改进企业经营管理流程监管的方式和途径，逐步实现网上实时动态监控，做到信息可监控、行为留痕迹、过失可追溯。同时，加强对网络舆情的收集、研判和处置。
5.加强体系防控。以廉洁风险防控为切入点，统筹教育、制度、监督、改革、纠风和惩处等工作任务，充实工作力量，加强组织协调，增强惩防体系建设的针对性和实效性，提高惩治和预防腐败的能力。
四、实施预警处置，坚持动态管理
（九）廉洁风险的预警与处置。
加快廉洁风险预警系统的研发，根据定期评估结果，对可能发生腐败行为的苗头性、倾向性问题进行风险预警；对达到风险等级的岗位人员，分别运用任职谈话、岗前培训、谈心疏导、函询告诫、组织处理等方式及时进行处置，做到早发现、早提醒、早纠正；对于违纪违法人员，按有关规定及时处理。
（十）廉洁风险的动态管理。
以年度为周期或依托项目管理，结合管理提升和预防腐败的新要求，以及改革发展的实际情况，及时调整、完善廉洁风险防控内容、等级和措施；加大对廉洁风险动态监控的力度，定期对廉洁风险防控工作进行自查和抽查，及时发现缺陷并加以改进。
五、加强组织领导，务求工作实效
（十一）落实责任、扎实推进。
把推行廉洁风险防控工作作为落实党风廉政建设责任制、推进惩防体系建设的一项重要任务，认真组织落实。企业主要负责人作为党风廉政建设第一责任人，要加强对廉洁风险防控工作的领导；领导班子成员要带头抓好自身和管辖范围内的廉洁风险防控；纪检监察机构要认真履行职责，发挥组织协调作用，加强监督检查，推动工作落实；承担风险管理和内部控制工作的部门要将廉洁风险防控工作纳入所承担的管控职能之中，做好相关工作；各职能部门要抓好职责范围内的廉洁风险防控工作。
（十二）加强教育、营造氛围。
把廉洁风险教育作为反腐倡廉教育的重要组成部分，纳入到文化建设特别是风险管理文化建设活动中，深入开展诚实守信、依法经营、廉洁从业教育，建立领导人员和关键岗位人员岗前廉洁风险管理培训制度，通过开展示范教育和警示教育、定期分析通报反腐倡廉形势、召开民主生活会等形式，增强主动防范廉洁风险的意识，营造良好的工作氛围。
（十三）加强监督、严格考核。
将廉洁风险防控工作纳入党风廉政建设责任制考核，作为领导班子综合考核评价和领导人员业绩评定、选拔任用的重要依据，制定廉洁风险防控工作考核评价办法，加大检查考核力度。对因廉洁风险防控工作落实不力出现腐败问题的个人和单位，要按照党风廉政建设责任制的有关规定，严肃追究责任。
论独立审计准则在判断注册会计师过错中的法律地位
肖义方
独立审计准则又称独立审计标准，是规范注册会计师执行审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。[1] 独立审计准则、职业道德规则、职业后续教育规则和针对会计师事务所的质量控制规则一起，构成注册会计师执业规范体系，其中独立审计准则处于核心地位。会计界普遍认为，既然独立审计准则是行业标准，注册会计师遵循了独立审计准则，即使是审计失败也不应负法律责任；[2] 法律界则认为独立审计准则仅是行业内部标准，不能作为认定注册会计师损害赔偿责任的唯一法定依据。[3] 这种认识上的严重分歧，直接影响注册会计师行业的健康发展，如何看待独立审计准则的法律地位，成为独立审计经济法责任理论的焦点。下面我们从独立审计的社会化契约关系出发，明确独立审计准则的法律性质，比较违反独立审计准则与注册会计师过错之间的关系，探讨独立审计准则是否可以作为注册会计师过错的认定标准。
一、独立审计准则的法律性质
独立审计准则是现代市场经济的产物。从1844年英国颁布《公司法》确立审计制度起，到20世纪中叶以前，注册会计师行业并无独立审计准则。有观点认为，会计职业是一个自由的职业，审计是一门艺术，注册会计师在审计过程中，需要根据具体情况，运用职业技能和经验去判断和决策，审计准则会扼杀注册会计师们的自由和创新精神，妨碍注册会计师职业水平的提高。但是，正当注册会计师职业蒸蒸日上，注册会计师地位显著提高时，在1938年，美国暴发了麦克森·罗宾斯（McKesson & Robbins）公司破产事件，暴露了审计程序与内部控制的严重缺陷，注册会计师职业社会声誉受到巨大的冲击，引发了社会公众对注册会计师职业的热烈讨论和证券交易委员会（SEC）的严重关注。SEC根据专家的意见，对审计程序进行了修正，增加了对应收账款的询证、对存货实地盘点和对被审计人内部控制的详细评价等程序要求。美国会计师协会（AIA）也很快对罗宾斯公司案件作出了积极反应，任命了—个小型委员会负责“根据当前公众的讨论，研究审计程序和相关问题”。1939年1月30日， AIA正式建立了审计程序特别委员会(the Committee on Auditing Procedures)，提出了《审计程序扩展》，对存货实地盘点、应收账款查证、注册会计师的聘任和审计报告格式作了补充规定，并在行业内外发起了制定审计准则的广泛讨论。美国注册会计师协会(AICPA)审计程序委员会根据讨论的观点，于1947年l0月发表了题为《审计准则说明草案——其公认的意义和范围》的专题报告。该报告将审计程序定义为“应执行的审计行为”，而将审计准则界定为“衡量这些应执行的审计行为质量的尺度，是在办理审计手续时应达到的目标”。这样，就将“审计程序”和“审计准则”这两个极易混淆的概念区分开来，同时，该报告进一步从审计人员资格和审计执行与报告标准两大方面提出了九项公认审计准则，这九条和不久后增加的一条报告准则一直沿用到现在，成为美国一般公认审计准则(GAAS)中的主体，这就标志着独立审计准则的正式产生。[4] 此后，日本于l964年也制定了审计准则；国际会计师联合会(IFAC)下属的国际审计实务委员会于1980年起制定和颁布了国际审计准则；澳大利亚、加拿大、英国等主要西方国家目前也都已基本形成了各自的独立审计准则体系。
从独立审计准则的产生过程我们可以看出，独立审计准则是司法推动、公众参与、代表公众利益的政府部门SEC干预和注册会计师协会担纲综合作用的产物，是控制和衡量注册会计师审计服务质量的标准，其实质是社会公众（利益相关者）与注册会计师达成的社会化契约条款，是独立审计社会化契约的组成部分。 注册会计师提供的审计服务是一种无形商品，其质量和公众公司公开的会计信息一样，其质量并非一目了然，会计信息和审计鉴证都是高度复杂和专业化的产品，利益相关者与注册会计师掌握的审计质量信息处于严重不对称的状态，那么怎样才在供需双方约定审计服务的质量呢？人们通过总结历史的经验教训发现，一方面，通过制定审计程序规则，对注册会计师的审计行为，对审计过程进行控制，另一方面通过制定审计准则，确定衡量审计行为的标准，是约定审计服务质量切实可行的办法。因此，独立审计准则在性质上是一份约定注册会计师审计服务质量的契约条款。前面我们已经分析了，注册会计师独立审计是一个社会化契约，对独立审计质量的约定当然应该是这个社会化契约中的质量条款，这个质量条款从形式上看是注册会计师行业内部自己制定的，实质上是作为社会公众的利益相关者与注册会计师行业共同谈判的结果。首先，独立审计准则是在产生审计失败的典型事件后，在社会公众的广泛讨论中，司法推动下产生的，其内容本身就包含了社会公众的意志和要求；其次，独立审计准则是在代表公众利益的政府的干预下产生的，其内容体现了公众整体的要求，在实施的过程中随时受到政府有关部门的监督。第三，独立审计准则不断完善的过程是社会公众积极参与的过程，只有社会公众不断产生需求，推动政府加强对注册会计师行业的管制，才有独立审计准则的补充和完善，并逐渐走向标准化；注册会计师行业协会为了取得社会公众的信任，争取行业的发展空间，才不断完善独立审计准则。正是由于社会公众日益广泛和强化的参与，才极大地推动了注册会计师独立审计准则的发展，可以说，注册会计师独立审计准则的每一次补充，都是对社会公众参与的回应，是独立审计社会化契约质量条款的重签。
二、过错与违约
上面我们分析了独立审计准则的法律性质，认为独立审计准则是独立审计社会化契约中的质量条款，那么注册会计师违反独立审计准则，属于违反社会化契约的行为，这种违约行为是不是一定就有过错呢？相应地，是不是遵循了独立审计准则，注册会计师就一定没有过错呢？回答这些问题，必须分析过错与违约之间的关系。
传统民法中关于侵权责任的过错认定有主观过错说与客观过错说，[5] 对认定社会化契约责任的过错要素具有启发性，我们对此做一定理论借鉴，借此展开下面的论述。主观过错说认为，过错是指行为人所具有的一种应受非难的心理状态，也就是说行为人在心理上本应注意而不注意，以至于在伦理上道德上具有可受非难性。针对独立审计来说，过错是指注册会计师本来应该尽到职业合理的谨慎，而故意或者疏忽大意而没有尽到职业谨慎。主观过错说是基于人类具有善恶、是非判断和辨认能力的哲学思想而形成的，认为过错反映的是人的主观状态，与违约行为不同，后者是指人的行为，因此，过错与违约行为是构成违约责任的两个不同的要件。客观过错说是以某种行为标准来判定行为人有无过错，过错并非在于行为人的主观心理态度是否具备应受非难性，而在于其行为具有应受非难性，至于什么样的行为是过错，法学上假设了一个“合理人”，这个合理人基于一定的职业和一定的年龄应该具备相应的勤勉与谨慎，如果这个合理人违反了他应具有的勤勉谨慎的注意义务，所作的行为即为过错，显然客观过错说中含有法学中通称的严格责任或绝对责任的内容。
过错的主观说和客观说都失之偏颇，任何过错都是行为人的主观意志支配下的行为的过错，是主观心理的非难性与客观行为的违反的统一。只考虑人的外部行为，而不关注其主观状态，不但无法探知行为人的过错本质，而且将不适当的扩大行为人的责任；而人的主观状态只有通过行为表现出来，才能被外界所认识。因此，过错是行为人不但为了法律和道德上不被认可的行为，而且其行为在法律和道德上应受非难，应受到否定性的社会评价和法律价值判断。
从以上分析可以看出，注册会计师违反社会化契约的行为与注册会计师过错是两个既有密切联系，又不同质的概念，判断注册会计师的过错需要衡量其行为的规范性，但注册会计师行为的规范性不是判断注册会计师过错的唯一因素，还要根据具体状况，判断其行为是否应受社会道德和法律的非难。
而就独立审计准则的性质而言，单纯根据独立审计准则，既不能判定注册会计师违约也不能判定注册会计师过错。独立审计准则作为独立审计社会化契约的质量条款，是通过对注册会计师行为过程的控制来控制审计质量的，审计的过程并不等同于审计的结果，由于多方面的原因，即使注册会计师严格执行审计准则，也不能完全保证审计结果与实际状况没有差错。因此，是否遵循独立审计准则，是认定注册会计师是否遵守社会化契约约定的质量条款，既不能认定注册会计师是否遵守了社会化契约的所有条款而不构成违约，更不能认定注册会计师是否存在主观过错。要判断注册会计师违约和过错，必须把独立审计准则与其他相关条件结合起来。
三、独立审计准则作为法定过错判定标准的消极后果
把行为的正当性与行为人的主观过错挂钩，将过错作为确定违约行为的因素对待的，是英美法追究违约责任的通常做法，实质上是主张实行严格责任的归责原则。[6] 会计界坚持这种观点，在当前看似可以减轻注册会计师的责任负担，但从本质上看，是加重了注册会计师的责任。一般来讲，采用严格责任的归责原则比采用过错责任的归责原则，责任所承担的责任范围要大一些，而根据独立审计的法律关系，从法理上分析，注册会计师理应承担过错责任。我国的注册会计师行业恢复时间较短，行业的建设还处于审计服务的“初级阶段”，政府和社会公众对具有强烈专业背景的独立审计还不了解，在这些因素的综合下，我国的独立审计准则可能还比较落后，行业自律监管也不甚严格，于是给会计界产生一种幻觉，觉得如果把独立审计准则争取为判定注册会计师过错的法定标准，就可以减轻审计失败的责任，其实，我国的这种初级状况不可能也不允许保持太久，一方面，以注册会计师行业等中介服务为保证的现代经济，全球化趋向来势凶猛，我国已经加入WTO几年了，我国经济正迅速的溶入全球经济之中，作为经济鉴证行业，是不可能长期由国家提供壁垒保护的，注册会计师审计必须迅速与国际接轨，否则就只有遭淘汰的命运。注册会计师行业要与国际接轨，首先就要求独立审计准则达到国际水平。一旦我国的独立审计准则国际化后，我国现有注册会计师的水平很难达到“严格遵循独立审计准则”的标准，等着他们的是无穷无尽的诉讼，到那时才真正是注册会计师行业的灾难。另外，注册会计师行业监管也有加强的趋势。美国在安然、世通案后，颁布了Sarbanes-Oxley Act of 2002，法案规定成立独立于注册会计师协会的“公众公司会计监察委员会（PCAOB）”，负责监管执行公众公司审计的会计，该法案适用于为在美国上市的公司提供服务的外国会计师事务所及注册会计师。这个法案必将与美国许多相关制度一样，深刻影响世界各国，包括中国。
另一方面，我国独立审计准则国际化以后，经济发展水平并不能随之国际化，市场经济完善的程度不可能一夜之间也“国际化”了。面对千奇百怪的潜规则凌驾在规范的游戏规则之上的经济环境，即使是有能力遵循国际化独立审计准则的注册会计师，自己尽到了勤勉尽职的注意义务，也很难按照独立审计准则的要求，圆满完成独立审计业务；或者，完成一个独立审计业务需要付出委托人根本不愿承担的巨额审计成本。为了实现利害关系人可以接受的审计成果，面对两难困境，注册会计师往往会在超前的独立审计准则与实际经济环境中艰难地平衡和选择，以求达到各方都可以接受的次优解。这种次优解如果以“独立审计准则作为法定认定过错的标准”来衡量，勤勉尽责的注册会计师仍然会有“过错”，应当承担法律责任，势必造成注册会计师的“法律灾难”。
参考文献：
[1] 中华会计网校：《我国独立审计准则体系已经基本形成》( 2003-12-5 )，http://www.chinaacc.com/ new/2003_12%5C3120509572972.htm。
[2] 参见颜延：《从注册会计师的注意义务看独立审计准则的法律地位》，《会计研究》2003年第6期。
[3] 参见刘正峰：《独立审计准则的法律地位研究》，《中国法学》2002年第4期。
[4] 参见余玉苗等：《以史为镜——注册会计师职业发展史》，中国经济出版社1997年版，第52页。
[5] 王利明：《民商法研究》（第3辑），法律出版社2002年版，第681页。
[6] 王利明：《民商法研究》（第5辑），法律出版社2001年版，第453-454页。
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